In mei 2021 is de gewijzigde fiscale regelgeving inzake de voor- en achterwaartse fiscale verliescompensatie in werking getreden. In dit artikel behandelen we in het kort deze gewijzigde fiscale regels en de verslaggevingsregels wat betreft het opnemen van een latente belastingvordering als gevolg van voorwaartse fiscale verliescompensatie met de gevolgen voor de jaarrekeningen m.i.v. het boekjaar 2021 en de boekjaren daarvoor (mits nog niet opgemaakt).

De gewijzigde fiscale regelgeving voor wat betreft de voor- en achterwaartse verliescompensatie

Door middel van een koninklijk besluit gedateerd 21 mei 2021 (Staatsblad 2021-257) zijn o.a. de aangepaste fiscale regels inzake voor- en achterwaartse fiscale verliescompensatie die al waren opgenomen in het Belastingplan 2021 met ingang van 1 januari 2022 in werking getreden.

De gewijzigde fiscale regelgeving inzake voorwaartse verliesverrekening houdt in dat, indien de verliezen van voorgaande jaren gezamenlijk een bedrag van € 1 miljoen te boven gaan, de verrekening van die verliezen in een bepaald jaar slechts plaatsvindt tot een bedrag van € 1 miljoen vermeerderd met 50% van de belastbare winst nadat die winst is verminderd met een bedrag van € 1 miljoen. Indien er daarna nog steeds sprake is van niet verrekende fiscale verliezen, dan zijn deze in de toekomstige jaren (zonder begrenzing in de tijd) nog verrekenbaar volgens hetzelfde regime.

Deze gewijzigde fiscale regels zijn ook van toepassing op de achterwaartse verliesverrekening. Fiscale verliezen die niet verrekend kunnen worden door achterwaartse verliesverrekening volgen daarna het regime van de voorwaartse verliesverrekening.

Tevens is bepaald dat de wijzigingen met betrekking tot de voorwaartse verliesverrekening ook van toepassing zijn voor verliezen die zijn geleden in boekjaren die zijn aangevangen op of na 1 januari 2013, voor zover deze verliezen worden verrekend met belastbare winsten genoten in boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2022.

De verslaggevingsregels m.b.t. het opnemen van een latente belastingvordering als gevolg van voorwaartse fiscale verliescompensatie

De hoofdregel luidt:
‘Voor beschikbare voorwaartse verliescompensatie en nog niet gebruikte fiscale verrekeningsmogelijkheden dient een latente belastingvordering te worden opgenomen voor zover het waarschijnlijk is dat er toekomstige fiscale winst beschikbaar zal zijn waarmee verliezen kunnen worden gecompenseerd en verrekeningsmogelijkheden kunnen worden benut.’

Conform RJ 272.313 (RJK B15.109) dient een rechtspersoon een aantal criteria in aanmerking te nemen bij het bepalen of het waarschijnlijk is dat er voldoende fiscale winst zal zijn gelet op de beschikbare voorwaartse verliescompensatie en fiscale verrekeningsmogelijkheden.

Met name het criterium dat het waarschijnlijk dient te zijn dat een rechtspersoon fiscale winst zal hebben voordat de verliescompensatie en verrekeningsmogelijkheden expireren is van belang vanwege de veranderde fiscale regelgeving inzake voorwaartse verliescompensatie.

In 2007 heeft de Ondernemingskamer zich uitgesproken in een procedure van de AFM tegen Spyker Cars N.V. Zij was van mening dat de beschikbaarheid van fiscale winst niet hoeft vast te staan en dus niet bewezen hoeft te worden. Het criterium moet volgens de Ondernemingskamer zo worden uitgelegd dat er overtuigende aanwijzingen gegeven moeten worden voor het beschikbaar komen van voldoende fiscale winst.

De gevolgen voor de jaarrekeningen met ingang van het boekjaar 2021 (boekjaar = kalenderjaar)

Omdat door het koninklijk besluit van 21 mei 2021 de parlementaire besluitvorming volledig is afgerond is er sprake van een materieel besluit op balansdatum (31 december 2021). Dat betekent dat bij het bepalen van de actieve belastinglatentie als gevolg van voorwaartse fiscale verliescompensatie betreffende het boekjaar 2021 rekening moet worden gehouden met de gewijzigde fiscale regelgeving met ingang van 1 januari 2022.

Doordat de beperking in de tijd wat betreft de voorwaartse verliesverrekening is verdwenen uit de fiscale regelgeving vanaf 1 januari 2022 zal het in veel gevallen waarschijnlijk zijn dat er ergens in de toekomstige boekjaren van een rechtspersoon voldoende fiscale winsten zullen zijn ter compensatie van de in het verleden geleden fiscale verliezen. Hierdoor zal het opnemen van een latente belastingvordering als gevolg van voorwaartse (fiscale) verliescompensatie eerder regel dan uitzondering worden.

De gevolgen voor nog op te maken jaarrekeningen over boekjaren vóór 2021

Aangaande de nog op te maken jaarrekeningen voor de boekjaren vóór 2021 is de invloed van de gewijzigde fiscale regelgeving vanaf 1 januari 2022 minder duidelijk.

Ook voor deze boekjaren geldt de waarschijnlijkheidseis zoals hierboven beschreven (en de nadere invulling daarvan door de Ondernemingskamer in het Spyker-arrest). Er zal dus sprake moeten zijn van overtuigende aanwijzingen maar geen bewijzen.

Verwerken in de toelichting van de jaarrekening

Gezien het feit dat bij het opmaken van deze jaarrekeningen al vaststaat dat de parlementaire besluitvorming over de gewijzigde fiscale regelgeving m.i.v. 1 januari 2022 is afgerond, kan er sprake zijn van een verandering in belastingwetgeving ingesteld of aangekondigd na de balansdatum die een significant effect hebben op de acute en latente belastingvorderingen (RJ 160.406 letter h). In dat geval kunnen er gebeurtenissen zijn na balansdatum die geen nadere informatie geven over de feitelijke toestand op balansdatum maar van een zodanig belang zijn dat het niet toelichten de oordeelsvorming van de gebruikers van de jaarrekening beïnvloedt (RJ 160.404). De rechtspersoon dient dan de volgende informatie op te nemen in de toelichting voor iedere significante categorie gebeurtenissen na balansdatum:
– de aard van de gebeurtenis; en
– een schatting van de financiële gevolgen, of een mededeling dat zulks niet mogelijk is.

Verwerken in de balans als latente belastingvordering

Men zou echter ook kunnen aanvoeren dat door de afgeronde parlementaire besluitvorming ná balansdatum maar vóór de opmaakdatum van de jaarrekening het meer waarschijnlijk is geworden dat een rechtspersoon fiscale winst zal hebben voordat de verliescompensatie en verrekeningsmogelijkheden expireren en daarom besluiten tot het opnemen van een latente belastingvordering als gevolg van voorwaartse verliescompensatie.

Aanvullend hierop zou men nog kunnen aanvoeren dat het inzicht dat de jaarrekening behoort te geven gezien de inmiddels gewijzigde fiscale regelgeving, beter gediend is met het in de balans opnemen van een latente belastingvordering dan het toelichten daarvan (2: 362, lid 4: … Indien dit noodzakelijk is voor het verschaffen van dat inzicht, wijkt de rechtspersoon van die voorschriften af; de reden van deze afwijking wordt in de toelichting uiteengezet, voor zover nodig onder opgaaf van de invloed ervan op vermogen en resultaat).

Henk Mentink