Na een hele lange rechtsgang die begon bij de Rechtbank Den Haag op 2 april 2019 en verliep via het Hof Den Haag, de Hoge Raad, het verwijzingshof te Amsterdam en recentelijk wederom de Hoge Raad [1] is nu duidelijk dat een selfstorage-bv te zien is als een onroerende zaak rechtspersoon (OZR) als bedoeld in artikel 4 Wet belastingen rechtsverkeer.

In artikel 4 worden aandelen in een OZR gelijkgesteld met de onroerende zaken zelf. Als je de aandelen in een OZR koopt, ben je als koper overdrachtsbelasting verschuldigd. Van belang is dat wordt voldaan aan de bezitseis (% onroerende zaken) en de doeleis. De doeleis bepaalt dat de onroerende zaken geheel of hoofdzakelijk (70%) dienstbaar zijn of waren aan het verkrijgen, vervreemden of exploiteren van die onroerende zaken. Als een onderneming meerdere activiteiten verricht, al dan niet in samenhang met de exploitatie van de onroerende zaken, moet beoordeeld worden of de verhuur van onroerende zaken ondergeschikt is in het geheel van prestaties dat aan afnemers wordt verricht. Zo werd al eens bepaald dat een camping met toeristische plaatsen die kortdurend werden verhuurd en waarbij op het terrein recreatievoorzieningen aanwezig waren – moest worden vergeleken met een hotelbedrijf en daardoor geen OZR is [2]. Hetzelfde gold voor een datacenter [3]. Daar lag het accent vanuit de afnemers gezien op het creëren en waarborgen van condities waaronder ict-apparatuur optimaal kan worden benut.

Voor de selfstorage oordeelde het Hof Amsterdam [4] dat het aannemelijk is dat de dienstverlening, gezien vanuit het gezichtspunt van haar klanten, hoofdzakelijk bestaat uit het (door verhuur) exploiteren van onroerende zaken en haar overige prestaties aan die verhuur ondergeschikt zijn. Er wordt voldaan aan de doeleis en koper is overdrachtsbelasting verschuldigd. Het beroep in cassatie van de belanghebbende wordt door de Hoge Raad zonder nadere motivering ongegrond verklaard (art. 81 lid 1 Wet RO) en daarmee is het definitieve oordeel geveld.

Plaats van het onroerend goed binnen het concern

Als het onroerend goed binnen het eigen bedrijfsproces wordt gebruikt (bijvoorbeeld het bedrijfspand van de notaris, of de bakkerij van de bakker) wordt niet voldaan aan de doeleis. De exploitatie van de onroerende zaak is dan ondergeschikt aan de feitelijke bedrijfsvoering.

Ook binnen een concern kan sprake zijn van het gebruik binnen het eigen bedrijf. Denk aan de onroerende zaak in holding dat wordt verhuurd aan de dochtervennootschap. Of je voldoet aan de bezit- en doeleis moet je aan de hand van de consolidatievoorschriften van het vierde lid van artikel 4 beoordelen. Vereist is daarvoor dat er ten minste een 1/3-belang aanwezig is tussen beide vennootschappen. Voorheen kon je een beroep doen op jurisprudentie van de Hoge Raad [5]. Van belang is dan dat de verhurende vennootschap als houdstermaatschappij de feitelijke zeggenschap uitoefent over de hurende vennootschap. Door de introductie van de consolidatieregels per 28 december 2000 is het belang van deze jurisprudentie afgenomen.

(Ver)huur tussen werkmaatschappijen

Wat nu als de onroerende zaak niet door de moedermaatschappij wordt verhuurd, maar door een zustervennootschap en de aandelen in deze zustervennootschap worden verkocht? Dan ‘werkt’ de consolidatieregeling niet omdat de zustervennootschap geen belang van meer dan eenderde bezit in de hurende vennootschap. Ook een beroep op de jurisprudentie van de Hoge Raad lukt niet. Het argument dat de feitelijke zeggenschap over zowel de verhurende als de hurende vennootschap door een topvennootschap (of natuurlijke persoon / aandeelhouder) wordt uitgeoefend is niet voldoende. De Hoge Raad houdt vast aan de leer dat de verhurende vennootschap zelf, als houdstermaatschappij, feitelijke zeggenschap dient uit te oefenen over de hurende vennootschap. In dat geval kan alleen overdrachtsbelasting worden vermeden als de aandelen in de moedermaatschappij (die de aandelen in de verhurende en hurende vennootschap bezit) worden overgedragen. Dat zal in de praktijk vaak geen aantrekkelijk alternatief zijn.

In een recente uitspraak van de Rechtbank Zeeland-West Brabant [6] loopt het voor belanghebbenden niet goed af. Vader houdt indirect alle aandelen in A bv (de exploitatie van een hotel). De onderneming wordt overgedragen aan X bv. Het onroerend goed blijft achter in A bv en wordt aan X bv verhuurd. Participanten in X bv zijn vader (via A bv) voor 10% en beide zonen via een holding (beiden 45%). Als de aandelen in A bv (met daarin de onroerende zaak) worden overgedragen aan X bv is het de vraag of overdrachtsbelasting verschuldigd is.

Aan de bezitseis wordt voldaan. Voor de doeleis legt de rechtbank de consolidatieregeling beperkt uit. Geen consolidatie omdat de belangen van zonen niet kunnen worden toegerekend aan A bv en daardoor geen sprake is van een 1/3-belang (vader bezit slechts 10% indirect in X bv). Belanghebbenden doen een beroep op de jurisprudentie van de Hoge Raad. Binnen concernstructuur mag de holding het onroerend goed aanwenden in de dochtermaatschappij, maar – volgens de rechtbank – alleen in een situatie dat de moedermaatschappij alle aandelen in dochtervennootschap bezit.

Of deze uitspraak juist is, is maar de vraag. De jurisprudentie van de Hoge Raad roept de vraag op of er sprake moet zijn van een 100%-dochtervennootschap en wat onder feitelijke zeggenschap moet worden verstaan. Misschien dat tegen de uitspraak van de rechtbank hoger beroep wordt aangetekend. Dat is nog even afwachten.

Samenvattend

Als de kernactiviteit van een rechtspersoon niet is gericht op de exploitatie van vastgoed (maar op iets anders) en eventuele terbeschikkingstelling van vastgoed daaraan ondergeschikt is, ligt het in de rede om de aard van die kernactiviteit leidend te laten zijn bij de beoordeling of al dan niet wordt voldaan aan de doeleis. Volgens de Hoge Raad moet de aard van de prestaties en de rol van ter beschikking gesteld vastgoed worden beoordeeld vanuit het perspectief van de afnemers van de rechtspersoon. Of het daarmee in alle andere casussen duidelijker wordt, valt te betwijfelen. En, ook de plaats van de onroerende zaken binnen een concern, verdient de aandacht. Bij een juiste concernstructuur kan de heffing van overdrachtsbelasting (2023: 10,4%) worden vermeden.

Meer informatie gewenst? Neem dan contact op met mr. Sandra Twigt-Endema RB

Publicatiedatum: 11 januari 2023

[1] HR 18 november 2022, ECLI:NL:HR:2022:1682

[2] HR 19 december 2008, ECLI:NL: PHR:2008:BD6385

[3] HR 10 oktober 2014, ECLI:NL:HR:2014:2925

[4] Hof Amsterdam 12 april 2022, ECLI:NL:GHAMS:2022:1377

[5] HR 6 november 1985, nr. 22 834 en HR 17 maart 2006, nr. 40 635

[6] Rb. Zeeland-West-Brabant, 05-12-2022, ECLI:NL:RBZWB:2022:7527