Hoge Raad is (blijft) consequent; Huwen/ huwelijkse voorwaarden als instrument voor financiële planning/estate planning
Twee praktijkgevallen:
- Een koppel huwde in een beperkte gemeenschap van goederen; er was slechts sprake van één gezamenlijk goed, namelijk een en/of rekening waarop alleen de man een bedrag van € 10 miljoen stortte. De inspecteur was van mening dat sprake was van een schenking en legde een aanslag schenkbelasting op aan mevrouw voor een schenking van € 5 miljoen.
- De tweede casus gaat over een man en een vrouw die in 2015 zijn gehuwd in algemene gemeenschap van goederen. Op 2 september 2017 komen zij – meneer is dan al ziek – huwelijkse voorwaarden overeen waarbij de gerechtigdheid van 50%-50% wordt gewijzigd in 90% voor mevrouw en 10% voor meneer. Meneer overlijdt begin december 2017. De inspecteur legt een aanslag erfbelasting op, op basis van een 50%-50% verdeling en belast ruim € 1,2 miljoen bij mevrouw. Mevrouw is van mening dat zij slechts 10% erft hetgeen lager is dan de partnervrijstelling; het 40%-aandeel erft zij niet maar bezit zij op grond van het huwelijksvermogensrecht.
Oordeel van de fiscale rechter:
In beide gevallen oordeelt de Hoge Raad dat er geen sprake is van een schenking[1] (casus 1) of van een erfrechtelijke verkrijging[2] (casus 2). In beide gevallen is er onder verwijzing naar oude jurisprudentie[3] geen sprake van een voltooide en bepaalbare vermogensverschuiving.
In casus 1 kan het banksaldo nog wijzigen, zodat op voorhand niet vaststaat voor welk bedrag een echtgenoot kan zijn bevoordeeld. In casus 2 oordeelt de Hoge Raad dat de motivering van het Hof (dat zich baseert op de ongelijke levens- en sterftekansen) onjuist is en doet de zaak zelf af. Meneer was weliswaar al geruime tijd ziek, maar nog niet terminaal. Hoge Raad: alleen als ‘zo goed als zeker is’ dat de echtgenoot met het kleinste aandeel in de gemeenschap eerder zal overlijden dan de andere echtgenoot, en dat de vermogensverschuiving zich zal voltrekken, zal in die situatie het vermijden van erfbelasting – en daarmee fraus legis – aan de orde zijn.
De jurisprudentie waarnaar in beide casusposities wordt verwezen is al oud en daarin is geoordeeld dat bij een wijziging van huwelijkse voorwaarden in een algehele gemeenschap (al dan niet via een finaal verrekenbeding) tijdens het huwelijk geen sprake is van een schenking. In casus 1 acht de Hoge Raad deze jurisprudentie ook van toepassing bij huwen en nog specifieker bij huwen in een (zeer) beperkte gemeenschap van goederen. In casus 2 vindt de Hoge Raad dat de jurisprudentie ook van toepassing is bij het wijzigen van een algehele wettelijke gemeenschap van goederen in huwelijkse voorwaarden met ongelijke delen.
Grenzen?
Duidelijk is dat de Hoge Raad alleen in zeer uitzonderlijke situaties van oordeel is dat sprake kan zijn van fraus legis (volgens ‘zo goed als zeker’ in casus 2). Dit schept mogelijkheden voor financiële planning/estate planning. De vraag is dan: hoe ver durf je te gaan?
Voor ongehuwden kan het aantrekkelijk zijn om kort voor het overlijden van een van beiden te trouwen of een geregistreerd partnerschap aan te gaan. Zo wordt ook als voorbeeld genoemd de vermogende tante die een geregistreerd partnerschap aangaat met haar neefje die zij als erfgenaam heeft benoemd…
Let op! Wijzigen van breukdelen in het zicht van overlijden kan tot fraus legis (zie hierna) leiden. Misschien dat het ook geldt voor het opnemen van een finaal verrekenbeding (‘alsof in algehele gemeenschap van goederen is gehuwd’) als dat op het sterfbed gebeurt. Partnerschap voor één dag is voor de overdrachtsbelasting als fraus legis bestempeld.[4]
Fraus legis?
Fraus legis is handelen in strijd met doel en strekking van de wet. In de tweede casus verwijst de rechtbank naar het arrest van de Hoge Raad uit 1959, waarin de Hoge Raad overwoog dat het de taak is van de wetgever om desgewenst een wettelijke grondslag voor belastbaarheid te creëren voor situaties waarin via het aangaan van een huwelijksgemeenschap vermogen verschuift van de ene echtgenoot naar de andere echtgenoot. De wetgever heeft op dit punt geen actie ondernomen. De rechtbank concludeerde dat er geen sprake is van fraus legis.[5]
Aanpassing wetgeving?
Ooit is een poging gedaan om de wet aan te passen. In de wet Overige Fiscale Maatregelen 2018 (34.786, onderdeel 8.1) is gepoogd duidelijker in de wetgeving vast te leggen in welke gevallen huwelijkse voorwaarden leiden tot verschuldigd zijn van schenk- of erfbelasting. Dit onderdeel van het wetsvoorstel heeft de eindstreep niet gehaald door een amendement van de heer Omtzigt. “Dit amendement bewerkstelligt dat het opnemen in de wet van de verschuldigdheid van schenkbelasting bij een vermogensoverdracht bij huwelijk of samenlevingscontract van meer dan de helft van het gezamenlijke vermogen komt te vervallen. Indiener acht het onjuist en maatschappelijk onwenselijk dat het huwelijk of een samenlevingscontract, zonder dat sprake is van misbruik, toch kan worden gekwalificeerd als een belastingconstructie.”
De staatssecretaris heeft in het verleden in vraag en antwoordbesluiten[6] gemeld dat wel sprake kan zijn van een schenking bij een beperkte gemeenschap bestaande uit slechts één goed, bijvoorbeeld een pand (dat zou dan wel een voltooide vermogensverschuiving opleveren). In onderdeel 3.3 staat een goedkeuring voor een algehele gemeenschap met ongelijke delen. Deze goedkeuring is – op basis van het arrest van de Hoge Raad in de tweede casus – te beperkt gebleken (en moet in elk geval ook gelden bij huwelijkse voorwaarden met ongelijke breukdelen). Het besluit verdient een update ..
Ik ben benieuwd naar de verdere ontwikkelingen. Zou de wetgever voor een herkansing gaan?
Meer informatie: mr. Sandra Twigt-Endema RB (s.twigt@fullfinance.nl) of bel 055-355 99 79.
Publicatiedatum: 3 april 2024
[1] Hoge Raad 7 mei 2021,ECLI:NL:HR:2021:708
[2] Hoge Raad 16 februari 2024, nr. 22/00619 ECLI:NL:HR:2024:239
[3] Arresten van 28 januari 1959 (ECLI:NL:HR:1959:AY1786, BNB 1959/122) en 17 maart 1971 (ECLI:NL:HR:1971:AX5018, BNB 1971/95)
[4] Op grond van fraus legis geen vrijstelling overdrachtsbelasting bij verdeling gemeenschap
Hoge Raad 15-03-2013 ECLI:NL:HR:2013:BY0548
[5] Het Hof oordeelde dat er wel sprake was van fraus legis (op grond van de ongelijke levens- en sterftekansen), dat door de Hoge Raad als onjuiste maatstaf werd beschouwd.
[6] Besluit Staatssecretaris van Financiën van 29 maart 2018, nr. 2018-45958, Stcrt. 2018, 18050, onderdeel 3.3 als een van de wijzigingen van het Besluit 5 juli 2010 DGB 2010/872M.