Wat houdt de componentenbenadering in?

Wanneer een materieel vast actief bestaat uit verschillende bestanddelen die van elkaar te onderscheiden zijn en verschillen in verwachte gebruiksduur of verwacht gebruikspatroon, worden deze bestanddelen volgens de RJ(k) afzonderlijk afgeschreven. Het afzonderlijk afschrijven van de verschillende bestanddelen van een materieel vast actief staat bekend als de ‘componentenbenadering’. Het toepassen van de componentenbenadering is volgens de RJ(k) verplicht voor belangrijke bestanddelen; voor andere bestanddelen is dit niet verplicht maar wel toegestaan.
Verder geeft de RJ(k) aan dat bij de bepaling van mogelijke bestanddelen ook wordt vastgesteld of er sprake is van (kosten van) groot onderhoud. Wanneer dit het geval is kan het groot onderhoud als afzonderlijke component van het betreffende materieel vast actief worden geactiveerd en afgeschreven. Ook kan er voor worden gekozen om een onderhoudsvoorziening te vormen voor de kosten van het groot onderhoud.

De componentenbenadering komt er kort samengevat dus op neer dat de kostprijs van een materieel vast actief bij de eerste verwerking wordt onderverdeeld in afzonderlijke componenten op basis van de verwachte gebruiksduur van deze componenten. Daarna wordt elke component over de eigen gebruiksduur afgeschreven.
De RJ(k) omschrijft deze componenten als ‘bestanddelen die worden verwerkt in de boekwaarde van het actief’.

Toepassing van de componentenbenadering in de praktijk

Het voorbeeld dat de RJ van de componentenbenadering geeft is op zichzelf duidelijk: in het geval van een vliegtuig zullen het casco en de motoren afzonderlijk worden afgeschreven omdat deze bestanddelen een verschillende gebruiksduur hebben.

In de praktijk doen zich echter regelmatig situaties voor waar het toepassen van de componentenbenadering de nodige vragen oproept, zoals bijvoorbeeld:

• Wanneer wordt een bestanddeel als belangrijk aangemerkt? In de RJ(k) is hiervoor geen houvast te vinden in de vorm van een nadere omschrijving of verdere uitleg. Gevolg hiervan is dat er in de praktijk uiteenlopende en van elkaar verschillende keuzes worden gemaakt.
• Wanneer wordt een bestanddeel als (vervangings)investering aangemerkt en wanneer als groot onderhoud? Deze vraag is vooral van belang wanneer de keuze is gemaakt om voor groot onderhoud een onderhoudsvoorziening te vormen en groot onderhoud niet als afzonderlijk bestanddeel aan te merken. Ook voor wat betreft het begrip groot onderhoud volstaat de RJ(k) met het geven van een aantal voorbeelden (periodieke inspectie, revisie en renovatie van een actief) en ontbreekt een nadere definitie van het begrip groot onderhoud

Daarnaast komen in de praktijk situaties voor dat de componentenbenadering niet wordt toegepast zoals in de RJ(k) is bedoeld. Voorbeelden hiervan zijn:

• Ook als een rechtspersoon kosten van groot onderhoud via een onderhoudsvoorziening verwerkt moet bij de aanschaf van een materieel vast actief nagegaan worden of er andere belangrijke bestanddelen zijn te onderscheiden die over de eigen gebruiksduur moeten worden afgeschreven. Voor deze bestanddelen moet de componentenbenadering zoals in de RJ(k) bedoeld worden toegepast.
• Als een belangrijk bestanddeel wordt vervangen dan betreft dit een vervangingsinvestering die opnieuw als bestanddeel moet worden geactiveerd en over de gebruiksduur afgeschreven. Er is dan geen sprake van groot onderhoud. Voor vervangingsinvesteringen bestaat er geen keuzemogelijkheid: dit zijn géén kosten van groot onderhoud en ze kunnen daarom ook niet via de onderhoudsvoorziening worden verwerkt.
• Wanneer er sprake is van een vervangingsinvestering dan behoort de boekwaarde van het vervangen bestanddeel te worden gedesinvesteerd ten laste van het resultaat ongeacht of het vervangen bestanddeel afzonderlijk werd afgeschreven. Het op deze manier verwerken van een dergelijke desinvestering wordt nogal eens vergeten.

RJ-uiting 2021-14

Uit de genoemde voorbeelden blijkt dat de RJ(k) op het onderdeel componentenbenadering aan ‘onderhoud’ toe is. De RJ heeft dit zelf ook onderkend en wil door middel van aanpassing van de richtlijnen zoals opgenomen in de eind vorig jaar gepubliceerde ontwerp-richtlijn 2021-14 onder andere de toepassing van de componentenbenadering verduidelijken.
Hoewel deze RJ-uiting nog in de commentaarperiode verkeert en er voorgesteld wordt om de wijzigingen van kracht te laten worden voor verslagjaren die aanvangen op of na 1 januari 2023 wil ik de belangrijkste verduidelijkingen nu alvast onder de aandacht brengen om meer houvast te bieden voor de vragen en bijzonderheden waar we nu in de praktijk al mee te maken hebben.

Belangrijk bestanddeel

Een belangrijk bestanddeel van een materieel vast actief is een onderdeel van een materieel vast actief waarvan de kostprijs belangrijk is in relatie tot het totale materieel vast actief.
In het geval van een productiefaciliteit kunnen bijvoorbeeld kranen en takelsystemen iedere tien jaar (preventief) worden vervangen, terwijl de totale gebruiksduur van de productiefaciliteit aanzienlijk langer is. Bij de aanschaf van de productiefaciliteit zijn de kranen en takelsystemen onderkend als belangrijke bestanddelen omdat de kostprijs belangrijk is ten opzichte van de kostprijs van de productiefaciliteit. De kranen en takelsystemen worden over hun gebruiksduur afgeschreven.

Vervangingsinvesteringen

Uitgaven na eerste verwerking die betrekking hebben op de vervanging van belangrijke bestanddelen van een actief worden verwerkt in de boekwaarde van het actief. Deze verwerking vindt ook plaats indien de uitgaven initieel niet als belangrijk bestanddeel zijn aangemerkt, bijvoorbeeld omdat de rechtspersoon inschatte dat de gebruiksduur van de bestanddelen gelijk zou zijn aan die van het totale actief. Deze uitgaven worden ook wel aangeduid als vervangingsinvesteringen.

Afschrijving

De kostprijs van belangrijke bestanddelen van een materieel vast actief wordt afzonderlijk afgeschreven over de gebruiksduur van het betreffende bestanddeel. De resterende kostprijs van het actief wordt afgeschreven op basis van de totale gebruiksduur van het materieel vast actief.

Kosten van groot onderhoud

Kosten van groot onderhoud zijn kosten voortvloeiend uit periodieke werkzaamheden na een langere gebruiksperiode om de huidige staat van een actief in stand te houden, die niet als vervanging van belangrijke bestanddelen van het materieel vast actief zijn aan te merken en die niet kwalificeren als frequent voorkomende onderhoudskosten. Belangrijke bestanddelen van een materieel vast actief worden verwerkt in de boekwaarde van het actief.

Periodieke inspectie, revisie en renovatie kunnen veelal naar hun aard aangemerkt worden als groot onderhoud en niet als belangrijke bestanddelen van een actief.

Een voorbeeld van groot onderhoud is de periodieke inspectie van een productiefaciliteit waarbij inspectie plaatsvindt van onderdelen zoals de ovens en het dak en kleine vervangingen kunnen plaatsvinden indien nodig.

Groot onderhoud onderscheidt zich van frequent voorkomend onderhoud onder meer door de aard, de omvang en de frequentie (niet frequent voorkomend) van het onderhoud (zie hierna).

Kosten van gewoon onderhoud

Frequent voorkomende onderhoudskosten van een materieel vast actief worden niet verwerkt in de boekwaarde van het actief of in een onderhoudsvoorziening. Deze kosten worden in de winst-en-verliesrekening verwerkt wanneer zij gemaakt worden. Frequent voorkomende onderhoudskosten betreffen onder meer de kosten van arbeid, hulpstoffen en kleine onderdelen, vaak aangeduid als ‘reparatie en onderhoud’ van het materieel vast actief.

Desinvesteringen

Bij de verwerking van de vervanging van een belangrijk bestanddeel als vervangingsinvestering in de boekwaarde van een materieel vast actief wordt de boekwaarde van het vervangen bestanddeel gedesinvesteerd, ongeacht of het vervangen bestanddeel afzonderlijk werd afgeschreven. Indien de bepaling van de boekwaarde van het te vervangen bestanddeel praktisch niet uitvoerbaar is, kan de kostprijs van de vervanging als aanwijzing gebruikt worden ter bepaling van de kostprijs van het vervangen bestanddeel op het moment dat het verkregen of vervaardigd werd.

Gevolgen voor de praktijk

Op zichzelf voegen de wijzigingen uit RJ-uiting 2021-14 inhoudelijk geen nieuwe bepalingen aan de RJ(k) toe. De wijzigingen zijn uitsluitend bedoeld om de huidige bepalingen te verduidelijken en een consistente toepassing te ondersteunen.
Wanneer de huidige RJ(k)-bepalingen correct worden toegepast betekent dit dat de wijzigingen uit deze RJ-uiting geen gevolgen voor de praktijk hoeven te hebben.
Zoals eerder in dit artikel aangegeven zitten er de nodige haken en ogen aan een juiste toepassing van de componentenbenadering in de praktijk. Ook een consistente toepassing van de componentenbenadering op kantoor- en organisatieniveau vraagt in de praktijk regelmatig de aandacht.
De inhoud van deze RJ-uiting biedt daarom een goed uitgangspunt de componentenbenadering (weer) op de vaktechnische agenda te plaatsen.

Mocht de componentenbenadering op onderdelen toch niet correct zijn toegepast, dan geeft de overgangsbepaling zoals die nu door de RJ is voorgesteld voldoende ruimte om de stelselwijziging die hiervan mogelijk het gevolg is op eenvoudige wijze in de jaarrekening te verwerken. Deze overgangsbepaling maakt het namelijk mogelijk de stelselwijziging – naast retrospectieve verwerking conform de voorschriften voor stelselwijzigingen- ook retrospectief te verwerken vanaf het voorgaand boekjaar of vanaf het huidig boekjaar. Dit komt erop neer dat het onderkennen van belangrijke bestanddelen niet met terugwerkende kracht toegepast hoeft te worden voor reeds vóór de stelselwijziging verwerkte activa. Overigens was bij de introductie van de componentenbenadering in het verleden ook al een ruime overgangsbepaling van toepassing.
Reden temeer om het gewoon goed te doen; hoe eerder, hoe beter!, wat mij betreft.

Henk den Hollander