Zoals in ons eerdere artikel over groot onderhoud is uiteengezet, resteren er voor de verwerking van de kosten van groot onderhoud in de jaarrekening in de RJ voor boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2019 de volgende mogelijkheden:

• de kosten van groot onderhoud worden geactiveerd in de balans door deze als component te verwerken in de boekwaarde van het betreffende materieel vaste actief onder toepassing van de componentenbenadering; of
• voor de kosten van groot onderhoud wordt een onderhoudsvoorziening opgenomen.

De mogelijkheid om de kosten van groot onderhoud ineens ten laste van de winst- en verliesrekening te brengen is daarmee komen te vervallen.

In dit artikel gaan wij in op een aantal bijzonderheden die zich voordoen bij het toepassen van de componentenbenadering voor groot onderhoud. Ter completering van onze artikelenreeks over groot onderhoud behandelen we binnenkort nog een aantal bijzonderheden die zich voordoen wanneer ervoor gekozen is een voorziening te vormen voor de kosten van groot onderhoud.

Uitgangspunt componentenbenadering

Als belangrijke bestanddelen van een materieel vast actief van elkaar te onderscheiden zijn en verschillen in verwachte gebruiksduur of verwacht gebruikspatroon, dienen deze bestanddelen afzonderlijk te worden afgeschreven.

Het afzonderlijk afschrijven van belangrijke bestanddelen (componenten) van een materieel vast actief wordt aangemerkt als de ‘componentenbenadering’. Deze benadering houdt in dat de kostprijs van een materieel vast actief bij de eerste verwerking wordt toegerekend aan de afzonderlijke componenten op basis van de verwachte gebruiksduur van deze componenten, waarna afzonderlijk wordt afgeschreven over het deel van de kostprijs dat is toegerekend aan de geïdentificeerde componenten. In het geval van bijvoorbeeld een vliegtuig zullen het casco en de motoren afzonderlijk worden afgeschreven omdat deze componenten een verschillende gebruiksduur hebben.

Groot onderhoud als component

Het toepassen van de componentenbenadering bij groot onderhoud houdt in dat de component waarop in de toekomst groot onderhoud zal worden gepleegd reeds bij ingebruikname van een materieel vast actief als afzonderlijke component van het betreffende actief wordt geïdentificeerd. Deze ‘onderhoudscomponent’ (nb: dit kunnen ook meerdere componenten zijn) wordt vervolgens afgeschreven over de verwachte gebruiksduur, de periode vanaf ingebruikname tot aan het verwachte moment dat het groot onderhoud zal worden uitgevoerd. Wanneer het groot onderhoud daadwerkelijk wordt uitgevoerd, worden de kosten hiervan weer als nieuwe component geactiveerd en eveneens afgeschreven over de verwachte gebruiksduur. Als het onderhoud conform het verwachte onderhoudsplan wordt uitgevoerd, is de eerder geactiveerde onderhoudscomponent op dat moment geheel afgeschreven. Hiervoor komt de nieuwe onderhoudscomponent dan als het ware in de plaats.

Voorbeeld 1:

Ter verduidelijking het volgende voorbeeld (gebaseerd op bijlage E van RJ 212):

Een bv heeft per 1 januari 2010 een bedrijfspand in gebruik genomen met een kostprijs van

€ 2.000K. Op het moment van investeren zijn de volgende schattingen gemaakt:

• de gebruiksduur van het bedrijfspand bedraagt 40 jaar; de restwaarde is nihil
• eens per 10 jaar moet het dak worden gerenoveerd; de geschatte kosten hiervan bedragen € 200K.

Inmiddels is bekend dat in 2020 conform de verwachte 10 jaarstermijn het dak daadwerkelijk zal worden gerenoveerd; de kosten van de renovatie bedragen naar verwachting € 220K.

De uitwerking hiervan is als volgt:

• Als afzonderlijke componenten van de investering in het bedrijfspand worden vanuit de totale kostprijs van € 2.000K onderscheiden de onderhoudscomponent voor renovatie van het dak van € 200K en de component voor het gebouw van € 1.800K (resterend saldo van de totale kostprijs).
• De jaarlijkse afschrijving op het gebouw bedraagt € 45K (1.800K/40 jaar).
• De jaarlijkse afschrijving op de onderhoudscomponent voor renovatie van het dak bedraagt € 20K (200K/10 jaar).
• Na 10 jaar is deze onderhoudscomponent voor renovatie van het dak geheel afschreven. De kostprijs van € 220K van de dakrenovatie die na 10 jaar wordt uitgevoerd, wordt als nieuwe component geactiveerd; jaarlijks wordt op deze component dan gedurende de verwachte gebruiksduur van 10 jaar € 22K afgeschreven.

In de praktijk kunnen zich allerlei afwijkingen voordoen, bijvoorbeeld de situatie waarin het noodzakelijks is dat het groot onderhoud eerder dan gepland moet worden uitgevoerd. Omwille van de duidelijkheid van het voorbeeld gaan we verder niet in op mogelijke afwijkingen die zich kunnen voordoen.

Moment van toepassen componentenbenadering voor groot onderhoud

Voor het moment van toepassen van de componentenbenadering voor groot onderhoud waren in de RJ voor boekjaren tot 1 januari 2019 de volgende mogelijkheden aangegeven:

• direct vanaf het moment van verwerven van het materieel vast actief;
• pas vanaf het moment dat groot onderhoud daadwerkelijk wordt gepleegd.

Voor boekjaren die aanvangen op of na 1 januari 2019 is deze tweede mogelijkheid komen te vervallen. Als er voor de verwerking van kosten van groot onderhoud voor gekozen is de componentenbenadering toe te passen, betekent dit dat met ingang van 1 januari 2019 de componentenbenadering vanaf de eerste verwerking van het materieel vast actief moet worden toegepast. Als achterliggende reden hiervoor geeft de RJ aan dat afschrijving van te vervangen bestanddelen dient plaats te vinden over de gebruiksduur van het bestanddeel en niet over de gebruiksduur van het materieel vast actief waarvan dat bestanddeel deel uitmaakt.

Voor de jaarrekening is er als gevolg hiervan, in de situatie dat de componentenbenadering is toegepast, sprake van een stelselwijziging vanaf het moment dat groot onderhoud wordt gepleegd. Deze stelselwijziging mag op grond van de overgangsbepaling die hiervoor in de RJ is opgenomen, in afwijking van de bestaande RJ-richtlijn over stelselwijzigingen, prospectief worden verwerkt. Dit houdt in dat, als ervoor gekozen wordt de overgangsbepaling van de RJ aan te houden, de componentenbenadering voor groot onderhoud alleen op nieuwe componenten van materiële vaste activa van toepassing is. Er hoeft dan geen terugwerkende kracht toegepast te worden op (componenten van) materiële vaste activa die al vóór 1 januari 2019 in de balans zijn verwerkt.

Wel dient in deze situatie in de toekomst bij de uitvoering van het groot onderhoud rekening gehouden te worden met de bepaling in de RJ dat de resterende boekwaarde van de vervangen component op dat moment wordt gedesinvesteerd. Dit ongeacht of de vervangen component al dan niet afzonderlijk werd afgeschreven.

Voorbeeld 2:

Ter verduidelijking van deze situatie het volgende voorbeeld (gebaseerd op bijlage E van RJ 212):

Stel dat in het eerder gegeven voorbeeld de componentenbenadering niet direct bij het verwerven van het bedrijfspand is toegepast, maar zou worden toegepast vanaf het moment waarop het groot onderhoud wordt uitgevoerd. Bij de verwerving van het bedrijfspand in 2010 is er dus geen afzonderlijke onderhoudscomponent voor renovatie van het dak geïdentificeerd.

De uitwerking wordt dan als volgt:

• De investering in het bedrijfspand wordt als één geheel gezien en bedraagt € 2.000K. De afschrijvingen op het bedrijfspand bedragen € 50K per jaar (2.000K/40 jaar).
• Wanneer in 2020 het groot onderhoud daadwerkelijk plaatsvindt, wordt de kostprijs van
  € 220K als afzonderlijke component van het bedrijfspand geactiveerd; jaarlijks wordt op deze component gedurende de verwachte gebruiksduur van 10 jaar € 22K afgeschreven.
• Tegelijkertijd moet ook de boekwaarde worden gedesinvesteerd van de onderhoudscomponent voor renovatie van het dak die bij de verwerving van het bedrijfspand in de kostprijs van de investering als geheel is opgenomen. Deze boekwaarde bedraagt € 150K (200K verminderd met 10 jaar afschrijving op basis van een afschrijvingstermijn van 40 jaar = 200 -/- (200/40 jaar * 10 jaar). Er ontstaat een boekverlies van € 150K door de in het verleden te laag verantwoorde afschrijving over de gebruiksduur van de onderhoudscomponent. De gebruiksduur bedraagt geen 40 jaar, maar slechts 10 jaar.
• Stel dat de bepaling van de boekwaarde van de onderhoudscomponent praktisch niet uitvoerbaar zou zijn, dan mag de kostprijs van de vervangende component als aanwijzing worden gebruikt ter bepaling van de kostprijs van de vervangen component op het moment dat deze verkregen werd.

Keuze voor toepassen componentenbenadering voor groot onderhoud

Omdat met ingang van 2019 de mogelijkheid is vervallen om de kosten van groot onderhoud ineens ten laste van de winst-en-verliesrekening te brengen, dient voor de verwerking van de kosten van groot onderhoud een keuze gemaakt te worden tussen óf het toepassen van de componentenbenadering voor groot onderhoud óf het vormen van een voorziening voor groot onderhoud. Zoals in het eerste artikel over groot onderhoud in onze vorige nieuwsbrief is aangegeven, doet zich bij het maken van deze keuze dan ook een stelselwijziging voor die eveneens prospectief verwerkt mag worden.

De praktische uitwerking van deze situatie komt overeen met de uitwerking zoals hiervoor bij voorbeeld 2 is weergegeven.