In artikel 32d van de Wet op de loonbelasting is de doorbetaaldloonregeling opgenomen. Doel van de regeling: administratieve lastenverlichting. De werknemer die uit hoofde van zijn dienstbetrekking (de hoofddienstbetrekking) elders werkzaamheden verricht kan je dan verlonen vanuit de eigen werkgever (hoofddienstbetrekking). Men dacht vooral aan de overheidswerknemer die tot overheidscommissaris wordt benoemd omdat hij in dienstbetrekking is bij de overheid.

En bij een management-bv?

Kan de doorbetaaldloonregeling ook in geval van een management-bv? Ja, in de slotzin op het eerste lid van art. 32d Wet LB is een aanvullend criterium geformuleerd voor de situatie waarin het loon wordt afgestaan aan een lichaam waarin de werknemer een aanmerkelijk belang heeft. Bij de wijziging van de gebruikelijk loonregeling[1] is dit ook herhaald: “Het is niet de bedoeling dat een aanmerkelijkbelanghouder met concernvennootschappen bij iedere concernvennootschap een gebruikelijk loon dient op te nemen. In dergelijke situaties kan de doorbetaaldloonregeling toepassing vinden” (en kan één gebruikelijk loon worden gehanteerd door de inhoudingsplichtige op basis van artikel 12a, derde lid Wet LB). In het vierde lid van art. 32b Wet LB, is bepaald dat voor de aanmerkelijkbelanghouder geen beschikking nodig is om de doorbetaaldloonregeling toe te passen.

En bij een concernstructuur?

Dan door naar een concernstructuur: kan de doorbetaaldloonregeling ook worden toegepast bij een concernstructuur met meerdere participanten[2]? Ook dat kan, mits sprake is van ‘gedeeld ondernemerschap’. Er wordt dan materieel getoetst of de samenwerking en de financiële verhouding tussen de participanten vergelijkbaar is met die van vennoten in een vof. “Anders dan bij een management -bv en de ab-houder kan er wel sprake zijn van het transformeren van voor rekening van derden komend loon in winst van een eigen bv”[3]. Er dient dus een extra toetsing plaats te vinden op het zakelijke karakter van de structuur.

Uitspraak Hof Den Bosch

Ter illustratie een recent verschenen uitspraak van Hof Den Bosch.[4]
In een Energiebedrijf (belanghebbende) zijn bij oprichting drie bestuurders in privé middellijk aandeelhouder geworden. Zij houden via hun persoonlijke houdstervennootschappen ieder 5% van de aandelen in het Energiebedrijf. De overige 85% van de aandelen worden gehouden door investeerders die het Energiebedrijf hebben voorzien van het benodigde (start-)kapitaal.

Fiscaal

Het Hof oordeelt dat volgens de tekst van de doorbetaaldloonregeling niet van belang is of de drie bestuurders op basis van een echte privaatrechtelijke dienstbetrekking of via een fictieve dienstbetrekking (namens hun vennootschap) werkzaamheden voor het Energiebedrijf verrichten. Het feit dat zij in privé als bestuurders zijn benoemd maakt het dus niet anders. NB. In de diverse contracten werd er op gezinspeeld. In de arbeidsovereenkomst met de houdstervennootschap stond dat de werknemer namens de bv ook werkzaamheden gaat verrichten voor de op te richten bv (Energiebedrijf) en in de managementovereenkomst tussen Energiebedrijf en de houdstervennootschap stond vermeld dat ieder van de houdstervennootschappen mede het bestuur van Energiebedrijf voert en dat aan de houdstervennootschap een managementfee wordt betaald.

Omdat er sprake is van een structuur met meerdere aandeelhouders moet wel aan de zakelijkheidstoets worden voldaan. Volgens het hof is een vergelijking te maken met de situatie van een commanditaire vennootschap. Het feit dat de investeerders (‘commanditaire vennoten’) strategische en ondernemingsadviezen mogen geven leidt er niet toe dat er voor de bestuurders (‘beherend vennoten’) geen ruimte blijft voor het bepalen van het beleid van het Energiebedrijf. Ofwel aan de zakelijkheidstoets wordt voldaan.

Tot slot: de inspecteur was van mening dat de volledige managementfee (€ 180.000 per jaar) moest worden ‘doorgestoten’ als loon aan de bestuurder wil de doorbetaaldloonregeling kunnen worden toegepast.

Ook daar gaat het hof niet in mee. De doorstootverplichting is geen voorwaarde voor het toepassen van de doorbetaaldloonregeling. Dat staat niet in de wet en blijkt ook niet uit de parlementaire toelichting. “Bovendien zou een doorstootverplichting de reikwijdte van de doorbetaaldloonregeling inperken tot een verlegging van de inhoudingsplicht voor de loonheffingen, hetgeen niet binnen doel en strekking hiervan past.”, aldus het hof in rechtsoverweging 4.12. De naheffingsaanslagen loonheffing (ruim € 277.000) die aan Energiebedrijf zijn opgelegd, de belastingrente (€ 5.237) en de verzuimboete (€ 1.711) moeten worden vernietigd.

De houdstervennootschap regelt de loonheffing en de inkomensafhankelijke bijdrage Zvw op basis van het aan de dga toegekende salaris.

Verzekeringsplicht

Het geschil ging over de loonheffing. Loonheffing is de verzamelnaam voor de loonbelasting en de premie volksverzekeringen, bijvoorbeeld de AOW-premie. Het Energiebedrijf had aan de inspecteur[5] ook gevraagd of de bestuurders verplicht verzekerd waren voor de werknemersverzekeringen. De inspecteur heeft in een voor bezwaar vatbare beschikking verklaard dat sprake is van verzekeringsplicht. Of het daarbij gebleven is (want tegen een voor bezwaar vatbare beschikking kun je in bezwaar en beroep) wordt niet duidelijk in deze uitspraak (die gaat alleen over de loonheffing en de doorbetaaldloonregeling).

Als er sprake is van verzekeringsplicht moet Energiebedrijf de premies werknemersverzekeringen voldoen (en geldt daarvoor niet de doorbetaaldloonregeling, zie artikel 59, lid 1, tweede volzin Wfsv). Theoretisch kan je je dan afvragen wat het premieloon moet zijn (is dat de betaalde managementfee?). Praktisch zal het wel loslopen en zal het worden beperkt tot het maximum premieloon. Blijft ook nog de vraag of de hoge of de lage AWf-premie is verschuldigd. Bij een arbeidscontract voor onbepaalde tijd dat schriftelijk is vastgelegd is de lage AWf-premie van toepassing. Als geen sprake is van een arbeidsovereenkomst (bijvoorbeeld bij een overeenkomst van opdracht/managementcontract) is de hoge AWf-premie verschuldigd.

Tot slot

Nog even over de verzekeringsplicht. Afstemmen of er premies werknemersverzekeringen moeten worden afgedragen, gaat op verzoek van de ‘werkgever’ bij de Belastingdienst. Als je zeker wilt zijn of de ‘werknemer’ ook recht heeft op een uitkering, dan vraagt de ‘werknemer’ dit bij het UWV. Het feit dat er premies zijn afgedragen door de werkgever betekent namelijk niet dat je ook recht hebt op een uitkering als werknemer. Met name voor de (indirecte) minderheidsaandeelhouder speelt deze problematiek een rol.

Voor meer informatie: mr. Sandra Twigt-Endema RB (s.twigt@fullfinance.nl) of bel 055-355 99 79.

[1] Artikel 12a Wet LB 1964, Kamerstukken II 2009/2010, 32 129, nr. 3, p. 54

[2] Zie bijv. Hof Amsterdam 20 april 2021, ECLI:NL:GHAMS:2021:1305

[3] Kamerstukken ii 2007/08, nr. 31 206, nr. 6, blz. 23

[4] Hof Den Bosch, 26 juni 2024, 22/1017, 22/1018

[5] Zie art. 59, derde lid Wet financiering sociale verzekeringen

Publicatiedatum 22 juli 2024